SOGGETTI ESERCENTI ATTIVITÀ DI IMPRESA
L’onere sostenuto per un omaggio può assumere per l’impresa diversa natura reddituale a seconda che il bene venga ceduto:
- ai clienti;
- ai dipendenti e ai soggetti fiscalmente assimilati.
Omaggi ai clientiIn linea generale, gli oneri sostenuti per omaggi distribuiti ai clienti rientrano tra le c.d. “spese di rappresentanza”.
Per identificare la nozione di spesa di rappresentanza occorre fare riferimento al DM 19.11.2008, attuativo dell’art. 108 co. 2 del TUIR. Il citato provvedimento, infatti, definisce “di rappresentanza” le spese sostenute per effettuare erogazioni a titolo gratuito di beni e servizi.
Pertanto, sulla base di tale disciplina, devono ritenersi rientranti tra le spese di rappresentanza anche quelle sostenute per la distribuzione gratuita di gadget (es. calendari, agende, penne, ecc.) che in precedenza, al ricorrere di determinate condizioni, potevano essere ricondotte tra le spese di pubblicità.
Ai sensi dell’art. 108 co. 2 del TUIR, gli omaggi sono deducibili:
-
interamente, se di valore unitario
non superiore a 50,00 euro;
-nell’esercizio di sostenimento nel rispetto dei requisiti di congruità e inerenza, se il valore unitario
supera 50,00 euro.
La circ. Agenzia delle Entrate 13.7.2009 n. 34 (§ 5.4) ha chiarito che la deducibilità integrale dei “piccoli omaggi”
non è applicabile alle spese relative a servizi. Pertanto, le spese sostenute per prestazioni gratuite di servizi, o titoli rappresentativi delle stesse, sono sempre deducibili secondo i criteri previsti dal DM 19.11.2008, a prescindere dal loro valore.
Tanto premesso, al fine di determinare il “valore unitario” dell’omaggio consegnato, occorre fare riferimento:
- al regalo nel suo complesso (es. cesto natalizio), e non ai singoli beni che lo compongono;
- al valore normale del bene.
Ove l’omaggio abbia valore unitario superiore a 50,00 euro, le spese “inerenti” sostenute per il suo acquisto possono essere dedotte interamente nell’esercizio di competenza nel rispetto dei seguenti limiti di congruità:
- all’1,5% dei ricavi e proventi della gestione caratteristica, fino a 10 milioni di euro;
- allo 0,6% dei suddetti ricavi e proventi, per la parte compresa tra 10 e 50 milioni di euro;
- allo 0,4% dei suddetti ricavi e proventi, per la parte eccedente 50 milioni di euro.
Tali limiti si applicano secondo una logica a scaglioni.
Per i beni autoprodotti dall’impresa (beni alla cui ideazione, produzione e commercializzazione è diretta l’attività d’impresa che vengono prodotti dalla società o che sono commissionati a lavoranti esterni e acquistati dall’impresa per la successiva rivendita):
- al fine di individuare le spese di rappresentanza da sottoporre al regime di deducibilità limitata, rileva il valore di mercato dell’omaggio;
- una volta qualificata la spesa come di rappresentanza (se, quindi, il valore di mercato risulta superiore a 50,00 euro), ai fini del calcolo del limite di deducibilità concorre invece, per intero, il costo di produzione effettivamente sostenuto dall’impresa, indipendentemente dal fatto che lo stesso sia inferiore o meno a 50,00 euro.
Ad esempio, nel caso in cui l’omaggio autoprodotto abbia un valore di mercato pari a 80,00 euro e un costo di produzione di 40,00 euro:
- l’omaggio costituisce una spesa di rappresentanza da sottoporre alla verifica del limite di deducibilità (valore di mercato superiore al limite di 50,00 euro);
- ai fini del calcolo del plafond di deducibilità rileva l’importo di 40,00 euro, vale a dire il costo di produzione effettivo.
Nel caso in cui il valore normale dell’omaggio autoprodotto sia inferiore o uguale a 50,00 euro, il costo effettivamente sostenuto per la produzione beneficia della deduzione integrale. Pertanto, ad esempio, qualora l’omaggio autoprodotto abbia un valore di mercato pari a 40,00 euro e un costo di produzione pari a 30,00 euro, l’omaggio è interamente deducibile per 30,00 euro.
Il DM 19.11.2008 disciplina il requisito dell’inerenza e richiede che le spese di rappresentanza, per essere deducibili dal reddito d’impresa, siano:
- effettuate con finalità promozionali o di pubbliche relazioni e
- sostenute secondo criteri di ragionevolezza in funzione dell’obiettivo di generare, anche potenzialmente, benefici economici per l’impresa ovvero secondo coerenza con le pratiche commerciali di settore.
Come sopra indicato, il soddisfacimento di tali requisiti non è richiesto per dedurre i costi d’acquisto degli omaggi di valore unitario non superiore a 50,00 euro.
Omaggi ai dipendenti e ai soggetti fiscalmente assimilati
In linea generale, il costo sostenuto dal datore di lavoro per l’acquisto di beni da destinare in omaggio ai dipendenti e ai soggetti assimilati (es. collaboratori) è deducibile dal reddito d’impresa secondo le norme relative ai costi per le prestazioni di lavoro.
Tale regola non si applica alle spese di istruzione, educazione, ricreazione, di assistenza sociale e di culto che sono deducibili dal reddito d’impresa nel limite del 5 per mille delle spese per prestazioni di lavoro dipendente.
Lato dipendenti, gli omaggi ricevuti in relazione al rapporto di lavoro concorrono a formare il reddito per il lavoratore dipendente; risultano tuttavia non imponibili gli omaggi ricevuti che, nel periodo d’imposta 2023, non superino, insieme all’ammontare degli altri fringe benefit.
Ai sensi dell’art. 51 co. 3 del TUIR, non concorre a formare il reddito del dipendente (o soggetto assimilato) il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati gratuitamente se complessivamente di importo non superiore a 258,23 euro per periodo d’imposta (soglia ordinaria).
La Legge di bilancio 2024 ha previsto l’incremento temporaneo, per il periodo d’imposta 2024, della summenzionata soglia di non imponibilità dei fringe benefit a:
- 1.000,00 euro, per i dipendenti senza figli fiscalmente a carico;
- 2.000,00 euro, per i dipendenti con figli fiscalmente a carico.
È stato inoltre previsto un ampliamento, per tutti i lavoratori, delle somme o dei rimborsi che rientrano nella citata soglia di esenzione, includendovi anche le somme erogate o rimborsate ai dipendenti dai datori di lavoro per il pagamento:
- delle utenze domestiche del servizio idrico integrato, dell’energia elettrica e del gas naturale;
- delle spese per l’affitto della prima casa ovvero per gli interessi sul mutuo relativo alla prima casa.
Se il valore dei fringe benefit (considerando tutti quelli concessi al lavoratore nel periodo d’imposta) è superiore al citato limite specifico, lo stesso concorre interamente alla formazione del reddito.
Anche i voucher natalizi costituiscono fringe benefit in capo ai dipendenti e beneficiano dell’esclusione da imposizione se di importo non superiore nel periodo d’imposta 2024 a 1.000,00 euro o 2.000,00 euro (complessivamente con gli altri fringe benefit ricevuti).
Regime forfetario
Non assumono alcuna rilevanza nella determinazione del reddito le spese per omaggi acquistati nell’ambito del regime forfetario, di cui alla L. 190/2014 (legge di stabilità 2015), in quanto, in tale regime, il reddito imponibile è quantificato tramite l’applicazione del coefficiente di redditività previsto per la specifica attività svolta all’ammontare dei ricavi o compensi percepiti nel periodo d’imposta. Ciò significa che le spese eventualmente sostenute non sono deducibili analiticamente, essendo il loro ammontare predefinito nel coefficiente di redditività.